Финансовый механизм бюджетных учреждений.
В соответствии с гражданским законодательством государственные и муниципальные учреждения функционируют главным образом в социально-культурной сфере, к ним также относятся органы государственной власти и органы местного самоуправления, суды, прокуратура, органы правопорядка, учреждения обороны и национальной безопасности государства и др.
В социально-культурной сфере действуют учреждения:
Образования (дошкольного, общего, среднего и высшего - детские сады, школы, колледжи, высшие учебные заведения и др.);
Культуры и искусства (библиотеки, музеи, учреждения клубного типа, театры, концертные залы, цирки и др.);
Здравоохранения и физической культуры (больницы, поликлиники, станции скорой и неотложной помощи, переливания крови, санитарно-эпидемиологические учреждения);
Социального обеспечения (дома-интернаты для престарелых и инвалидов, учреждения по обучению инвалидов и др.);
Средств массовой информации (издательства, периодическая печать, государственные телерадиокомпании и др.).
Источники формирования и направления использования финансовых ресурсов в учреждениях разных отраслей социально-культурной сферы и органов государственной власти однотипны. Однако они имеют специфику, обусловленную, во-первых, отраслевыми особенностями деятельности учреждений, во-вторых, организационно-правовой формой, в-третьих, сочетанием применяемых методов хозяйствования (сметное финансирование и полная или частичная самоокупаемость).
Государственные и муниципальные учреждения представлены тремя типами учреждений - казенными, бюджетными и автономными.
Финансовый Отличительной чертой финансового механизма казенного уч-
механизм казенных реждения является субсидиарная ответственность учредителя
учреждений в лице соответствующего органа государственной власти либо
органа местного самоуправления. Это означает, что при недостаточности бюджетных ассигнований, предоставленных казенному учреждению для исполнения его обязательств перед другими организациями, по таким обязательствам отвечает соответствующий орган государственной власти (орган местного самоуправления) в ведении которого находится казенное учреждение.
Финансовое обеспечение деятельности казенного учреждения осуществляется за счет средств соответствующего бюджета бюджетной системы РФ на основании бюджетной сметы в соответствии с принципами сметного финансирования, изложенными в параграфе 3.3.
Казенное учреждение осуществляет операции с бюджетными средствами только через лицевые счета, открытые ему в казначейских органах, в рамках казначейской системы исполнения бюджета.
И, наконец, казенное учреждение может осуществлять приносящую доходы деятельность, только если такое право предусмотрено в его учредительном документе. Однако доходы, полученные от такой деятельности, перечисляются в соответствующий бюджет бюджетной системы Российской Федерации, из которого финансируется учреждение.
Финансовый Основными элементами финансового механизма автономных
механизм автономных и бюджетных учреждений являются:
и бюджетных отказ от финансирования содержания учреждения
учреждений по смете и перевод на финансирование государственных (муни
ципальных) услуг путем предоставления субсидии на выполнение задания учредителя;
Отмена субсидиарной ответственности учредителя по обязательствам автономных и бюджетных учреждений;
Самостоятельное распоряжение доходами от приносящей доход деятельности;
Расширение прав учреждений по распоряжению любым закрепленным за ними движимым имуществом, за исключением особо ценного движимого имущества, перечень которого устанавливает учредитель учреждения.
Субсидия рассчитывается на основе нормативов финансовых затрат на оказание государственных (муниципальных) услуг и количественных параметров задания учредителя на оказание этих услуг. Нормативы финансовых затрат на оказание государственных (муниципальных) услуг должны определяться исходя из реальной стоимости оказания услуг (например, подготовки одного студента в учреждениях высшего профессионального образования в разрезе групп специальностей) и рассчитываться на длительный период времени (не менее чем на три года) исходя из требований среднесрочного бюджетного планирования. Такой подход создает нормальные условия для функционирования автономных и бюджетных учреждений, повышения эффективности их деятельности и удовлетворенности потребителей государственных (муниципальных) услуг.
До недавнего времени преобладающим источником финансирования государственных и муниципальных учреждений являлись бюджетные средства. Переход к рынку преобразовал систему финансового обеспечения данных учреждений в части изменения соотношения бюджетных и внебюджетных источников, формируемых за счет средств субъектов хозяйствования и населения, в пользу последних.
Однако проведение реформ сопровождается нарастанием социальных проблем, снижением уровня и качества жизни основной части населения, уровня потребления не только материальных, но и социальных благ. В то же время растущий дефицит региональных и местных бюджетов, за счет которых финансируется преобладающее число государственных и муниципальных учреждений, ведет к минимизации средств, выделяемых на социальные расходы. Это приводит к необходимости поиска дополнительных внебюджетных источников финансирования в основном за счет осуществления учреждениями предпринимательской и иной приносящей доход деятельности.
Возможность осуществления казенными, автономными и бюджетными учреждениями такой деятельности предусмотрена не только Гражданским кодексом РФ, но и рядом законодательных актов, регулирующих деятельность учреждений определенных отраслей социально-культурной сферы. К ним относятся: Федеральный закон «Об образовании в Российской Федерации», Закон РФ «Основы законодательства Российской Федерации о культуре», Федеральный закон «О науке и государственной научно-технической политике». В соответствии с этими законами к предпринимательской деятельности учреждений относятся: производство и реализация продукции, работ и услуг, предусмотренных уставом учреждения, реализация и сдача в аренду основных фондов и имущества, ведение приносящих доход внереализационных операций и др.
Исходя из этого основными источниками финансовых ресурсов государственных и муниципальных учреждений являются:
Бюджетные ассигнования, предоставляемые из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации (федерального, субъектов РФ и местных);
Доходы от оказания платных услуг населению. Оказание платных услуг должно быть направлено на улучшение обслуживания населения путем предоставления социально значимых услуг по профилю деятельности учреждений и не должно осуществляться взамен деятельности, финансируемой из бюджета. В противном случае все средства, полученные от оказания этих видов платных услуг, изымаются в бюджет;
Выручка от реализации продукции собственного производства, покупных товаров и оборудования, творческой продукции учреждений культуры, сборы от продажи билетов на театрально-зрелищные мероприятия;
Выручка от реализации основных средств и сдачи имущества в аренду;
Добровольные взносы предприятий, учреждений, благотворительных фондов и отдельных граждан.
Направления использования финансовых ресурсов независимо от источника их образования (бюджетных либо внебюджетных средств) определяются в строгом соответствии с подразделениями классификации операций сектора государственного управления Бюджетной классификации РФ, устанавливающими конкретные цели расходования средств. К ним относятся расходы на оплату труда и начисления на выплаты по оплате труда, по оплате работ, услуг (связи, транспортных, коммунальных услуг), по увеличению стоимости основных средств, нематериальных активов, материальных запасов, уплату налогов и сборов в бюджеты бюджетной системы РФ и др.
Состав расходов и их соотношение различно в учреждениях разных отраслей социально-культурной сферы. Общим для всех учреждений является преобладающий уровень расходов на оплату труда с начислениями на нее. Однако ряд расходов характерен только для определенных учреждений. Например, расходы на выплату стипендий предусмотрены только в бюджетных сметах и планах финансово-хозяйственной деятельности учреждений профессионального образования, расходы на медикаменты - учреждений здравоохранения (в основном стационарных медицинских учреждений), расходы на приобретение мягкого инвентаря - детских дошкольных учреждений, учреждений здравоохранения и т.д. Однако в настоящее время государством за счет бюджетных средств реально финансируется ограниченный состав расходов - в основном оплата труда, начисления на выплаты по оплате труда, стипендии, питание, медикаменты. Финансирование остальных видов расходов (часть коммунальных услуг, на приобретение оборудования, капитальное строительство, капитальный ремонт и др.) учреждения вынуждены производить за счет внебюджетных средств.
В отдельных отраслях социально-культурной сферы имеются некоторые особенности.
В организациях культуры и искусства особенности организации финансов связаны с функционированием данных организаций не только на принципах сметного финансирования, но и самоокупаемости. Значительная часть услуг таких организаций, как библиотеки, большая часть музеев, учреждений клубного типа оплачивается за счет бюджетных средств, главным образом из бюджетов субъектов РФ и местных бюджетов. Остальные организации культуры (театры, филармонии, цирки, выставочные залы и др.) оказывают большую часть предоставляемых ими услуг на платной основе.
Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации №ИК-01254
Финансовые ресурсы учреждений культуры и искусства формируются также и за счет бюджетных ассигнований, и за счет внебюджетных источников. Однако направления расходования бюджетных средств отражают специфику деятельности организаций культуры. К ним относятся затраты на реставрацию памятников истории, культуры и архитектуры, на создание новых постановок, представлений, на подготовку концертных программ, организацию фестивалей, выставок, на создание и обновление композиций музеев и выставок, на содержание животных в цирках и зоопарках и другие расходы. При этом бюджетные средства должны использоваться только на осуществление основной деятельности, т.е. деятельности по предоставлению культурных благ населению, по созданию и распространению культурных ценностей.
Финансовые ресурсы органов государственной власти (законодательных и исполнительных) и органов местного самоуправления формируются в основном за счет бюджетных средств. При этом данным органам не разрешено заниматься предпринимательской деятельностью.
Важной составной частью финансов государственных и муниципальных учреждений являются отношения, связанные с уплатой налогов. При осуществлении бюджетной и предпринимательской деятельности эти учреждения, функционирующие в социально-культурной сфере, уплачивают все налоги, предусмотренные действующим законодательством (в частности, налог на добавленную стоимость, налог на прибыль организаций, налог на имущество организаций, транспортный налог, земельный налог). При этом порядок исчисления и уплаты данных налогов един для коммерческих и некоммерческих организаций. Однако, учитывая социальную значимость услуг, оказываемых государственными и муниципальными учреждениями социально-культурной сферы, налоговое законодательство предусматривает налоговые льготы либо полное освобождение от уплаты налогов целому ряду учреждений - образовательным, учреждениям здравоохранения, культуры, органам государственной власти и др. Так, при исчислении налога на добавленную стоимость не подлежит налогообложению реализация медицинских услуг, оказываемых медицинскими организациями, за исключением косметических, ветеринарных и санитарно-эпидемиологических услуг, услуг по уходу за больными, инвалидами и престарелыми, предоставляемыми государственными и муниципальными учреждениями социальной защиты, услуг в сфере образования по проведению учебнопроизводственного или воспитательного процесса, услуг, оказываемых в сфере культуры и искусства, и др.
Порядок налогообложения прибыли государственных и муниципальных учреждений с введением в действие главы 25 части второй Налогового кодекса РФ стал аналогичен порядку, применяемому в отношении коммерческих организаций. Вместе с тем правовой статус этих учреждений предполагает некоторые особенности исчисления налоговой базы в части определения доходов и расходов, не учитываемых при налогообложении, начисления амортизации, порядка исчисления налога и авансовых платежей, составления налоговой декларации. Налоговое законодательство предусматривает уплату государственными и муниципальными учреждениями только квартальных авансовых платежей по итогам отчетного периода, для них также предусмотрена возможность представления в налоговые органы упрощенной налоговой декларации, возможность применения нулевой ставки налога на прибыль организаций для учреждений образования и здравоохранения при соблюдении ряда условий.
Объектом налогообложения по налогу на прибыль государственных и муниципальных учреждений, как и других организаций, является прибыль, определяемая как полученный
доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, под которыми понимаются обоснованные и документально подтвержденные затраты. При этом из полученных доходов (доходов от реализации товаров (работ, услуг) и внереализационных доходов) исключаются доходы, не учитываемые при определении налоговой базы, включающие средства целевого финансирования и целевые поступления. К средствам целевого финансирования относятся средства бюджетов бюджетной системы РФ, полученные гранты, а к целевым поступлениям на содержание учреждений и ведение ими уставной деятельности - пожертвования, имущество, переходящее учреждениям в порядке наследования, средства, полученные в рамках благотворительной деятельности, и др. Для исключения этих сумм из налоговой базы необходим раздельный учет доходов и расходов по целевым средствам.
Значительная часть некоммерческих организаций представлена государственными и муниципальными учреждениями. К ним относятся школы, институты, библиотеки, интернаты, поликлиники, больницы и др. По состоянию на 1 июля 2015 г. учреждения составляли 35% всех некоммерческих организаций. В соответствии со ст. 123 ГК РФ государственные и муниципальные учреждения могут создаваться в виде автономных, бюджетных или казенных.
Общей особенностью финансового механизма для всех этих учреждений является их более тесная связь с бюджетной системой по сравнению с другими некоммерческими организациями. Они могут создаваться исключительно Российской Федерацией, субъектами РФ и муниципальными образованиями, которые выступают в качестве учредителей и наделяют вновь образованные учреждения необходимыми для начала функционирования финансовыми и материальными средствами.
Бюджетное учреждение создается для реализации полномочий своих учредителей в основном в науке, образовании, здравоохранении, культуре, социальной защите, занятости населения, физической культуре и спорте. Учредитель формирует и утверждает государственные (муниципальные) задания для бюджетного учреждения, от выполнения которого оно не вправе отказаться. Для выполнения государственного (муниципального) задания бюджетное учреждение получает финансирование из соответствующего бюджета с учетом покрытия расходов на содержание недвижимого имущества и особо ценного движимого имущества, включая налоги, которыми облагается это имущество.
Бюджетным учреждениям разрешено оказывать платные услуги физическим и юридическим лицам сверх установленного государственного (муниципального) задания только при условии, что они относятся к основным видам его деятельности. Иные виды деятельности могут осуществляться только в том случае, если это служит достижению целей, ради которых создано бюджетное учреждение.
Кроме бюджетного финансирования и доходов от оказания платных услуг, бюджетное учреждение может получать доходы от реализации своего имущества или сдачи его в аренду.
В отличие от других коммерческих и некоммерческих организаций бюджетные учреждения не могут использовать банковский кредит или поступления от эмиссии ценных бумаг, хотя коммерческий кредит в виде отсрочки платежа за купленный товар им вполне доступен.
В отличие от бюджетных учреждений, которым разрешено самостоятельно зарабатывать средства, для казенных учреждений государственный (муниципальный) бюджет является единственным источником формирования финансовых ресурсов. Казенным учреждениям бюджетные средства выделяются на основе сметы (смета - эта разновидность финансового плана) строго на определенные цели в соответствии с кодами бюджетной классификации по установленным нормативам.
Государственные и муниципальные учреждения являются плательщиками налогов и страховых взносов во внебюджетные фонды. Они уплачивают налог на имущество, транспортный налог. Автономные и бюджетные учреждения, предоставляющие платные услуги, являются плательщиком налога на прибыль. Однако при уплате этими учреждениями налоговых платежей есть определенные особенности. В частности, к доходам, не учитываемым при определении налоговой базы но налогу на прибыль, относятся лимиты бюджетных обязательств (бюджетные ассигнования), доведенные до казенных учреждений, субсидии бюджетным и автономным учреждениям (п. 14 ст. 251 ПК РФ). Освобождены от уплаты налога на имущество организации и учреждения уголовно-исправительной системы в отношении используемого для исполнения своих функций имущества (п. 1 ст. 381 ПК РФ).
Большая специфика имеет место и во взаимоотношениях государственных и муниципальных учреждений с коммерческими банками. В отличие от всех других организаций эти учреждения не имеют права открывать расчетные счета в банках, не могут размещать в них временно свободные средства или получать кредиты. Бюджетные средства, выделяемые таким учреждениям, хранятся на счетах Федерального казначейства в Центральном банке РФ и учитываются на лицевых счетах, открываемым государственным и муниципальным учреждениям в территориальных органах Федерального казначейства или финансовом органе субъекта РФ (муниципального образования).
Соответственно, если коммерческие и некоммерческие организации самостоятельно распоряжаются своими финансовыми ресурсами (в соответствии с целями уставной деятельности), то государственные и муниципальные учреждения могут провести платежи, только обратившись в территориальные органы Федерального казначейства (финансовый орган субъекта РФ или муниципалитета), ведущие их лицевые счета. Последние осуществляют предварительный финансовый контроль целевого использования средств и только после получения положительного результата проводят платеж.
Аналогично осуществляется и зачисление выручки за оказанные государственными и муниципальными учреждениями услуги. Платеж поступает не на расчетный счет юридического лица в коммерческом банке, а на счет Федерального казначейства, которое в свою очередь отражает поступившую выручку на лицевом счете учреждения.
Отдельное место в звене финансов некоммерческих организаций занимают финансы бюджетных учреждений. Специфика функционирования финансов бюджетных учреждений обусловлена тем, что одним из основных источников их финансовых ресурсов являются бюджетные средства, именно это обеспечивает тесную взаимосвязь финансов бюджетных учреждений со сферой государственных и муниципальных финансов. Тем не менее финансы бюджетных учреждений входят в состав финансов субъектов хозяйствования, поскольку при их создании и функционировании по аналогии с унитарными предприятиями происходит обособление имущества и финансовых ресурсов, а также наделение бюджетного учреждения правом распоряжения этим имуществом (правом оперативного управления).
Если рассматривать основные изменения законодательства, касающиеся финансовой стороны деятельности трех типов учреждений - казенных, бюджетных и автономных, то можно констатировать, что:
- изменяются механизмы финансового обеспечения учреждений;
- бюджетные и автономные учреждения имеют право заниматься приносящей доход деятельностью с поступлением доходов в распоряжение этих учреждений;
- устраняется субсидиарная ответственность государства или муниципального образования по обязательствам бюджетных и автономных учреждений.
Автономные и бюджетные учреждения будут получать финансирование не по смете, а в виде субсидий для выполнения государственных (муниципальных) заданий на оказание госуслуг (муниципальных услуг), когда высчитывается стоимость соответствующей услуги, количество потребителей и т.п. и выделяется бюджетное финансирование в необходимом объеме.
Казенные учреждения финансируются в том же порядке, в каком до 2011 г. финансировались бюджетные учреждения - по смете, т.е. деятельность казенных учреждений финансируется учредителем в полном объеме, а бюджетные учреждения с расширенным объемом полномочий (или нового типа, как их еще называют на практике) приближаются к порядку финансирования автономных учреждений, за исключением выделения последним средств на развитие.
Казенные учреждения получают средства из бюджета на обеспечение выполнения своих функций, что включает в себя:оплату труда работников;
оплату поставок товаров, выполнения работ, оказания услуг для государственных (муниципальных) нужд; уплату налогов, сборов и иных обязательных платежей в бюджетную систему Российской Федерации.
Основным источником доходов для бюджетных и автономных учреждений будут являться денежные средства, полученные за оказанные ими платные услуги.
БК РФ предусматривает, что казенное учреждение может заниматься приносящей доходы деятельностью, если такое право закреплено в учредительном документе, при этом ему запрещено использовать иные источники доходов, такие как субсидии, получение займов и кредитов, вложения в ценные бумаги и пр. Однако все доходы казенного учреждения будут поступать в соответствующий бюджет, и само учреждение их использовать не сможет.
Бюджетное и автономное учреждения обладают большей свободой в использовании полученных доходов от приносящей их деятельности. Они вправе оказывать услуги, выполнять работы, относящиеся к их основным видам деятельности, сверх установленного государственного (муниципального) задания для физических и юридических лиц за плату на одинаковых условиях при оказании одних и тех же услуг.
Одним из основных направлений расходования денежных средств учреждений является уплата налогов. Казенным учреждениям соответствующие денежные средства в полном объеме выделяет учредитель, а бюджетные и автономные учреждения получат финансирование из бюджета лишь в том объеме, в каком будет производиться налогообложение закрепленного за ними имущества, остальные расходы по налогам они несут за счет собственных, заработанных ими от приносящей доход деятельности, средств.
Статья 41 БК РФ в новой редакции косвенно подтверждает что доходы автономных и бюджетных учреждений не являются доходами бюджета, а являются доходами самих учреждений. Однако следует обратить внимание, что все имущество учреждений, в том числе и заработанные ими средства и имущество, приобретенное на средства, полученные от приносящей доход деятельности, не поступают в собственность указанных юридических лиц, а остаются собственностью их учредителей - публично-правовых образований.
Законодательство вообще не предусматривает такого вида собственности, как собственность учреждений; все учреждения, независимо от типа, обладают своим имуществом и финансовыми средствами на праве оперативного управления. Таким образом, денежные средства учреждений находятся у них как государственная (муниципальная) собственность, а следовательно, являются децентрализованными фондами государственных (муниципальных) денежных средств.